DAVČNE REŠITVE PRI NAGRAJEVANJU ZAPOSLENIH

PETRA MLAKAR, UNIV. DIPL. EKON., DAVČNA SVETOVALKA MODRI NASVET, DRUŽBA ZA DAVČNO SVETOVANJE, D. O. O. LJUBLJANA

Facebook
LinkedIn

Ob zaključku koledarskega leta, ki pri večini zaposlovalcev sovpada tudi s koncem poslovnega leta, se delajo takšne in drugačne bilance, ki s seboj – poleg raznih odgovorov – prinašajo tudi dodatna vprašanja. Recimo, kako nagraditi zaposlene, da bodo delali še bolje in hkrati, da ne bodo plačevali previsokih davščin in da ne bodo izgubljali drugih ugodnosti socialne države? In seveda, da je to nagrajevanje v okviru možnosti in hotenja delodajalca. Pa ne nujno le v denarju.

 

Še vedno se išče optimalno razmerje med nagrajevanjem in obdavčevanjem. Korak k optimizaciji pri nagrajevanju je naredila tudi Vlada ob koncu leta 2016 in poskrbela za kar rahlo evforijo med delodajalci, da bodo lahko končno nekaj denarja brez prevelikih davčnih bremen namenili tudi zaposlenim, ko je pripravila dopolnitev Zakona o dohodnini in vanj kot neobdavčen del dohodkov zaposlenih oseb vključila tudi tako imenovano nagrado za uspešnost. Še dodatno pa je delodajalce in zaposlene Vlada razveselila v letu 2017, ko je znesek tako izplačane nagrade za uspešnost povišala in 70 % na 100 % znesek zadnje znane povprečne plače v Republiki Sloveniji. Seveda so poslanci oba predloga sprejeli in tako omogočili optimizacijo izplačil.

Praktični vidik izplačila nagrade za poslovno uspešnost

V Zakonu o dohodnini je bila konec leta 2016 dodana točka 12. v 44. členu, ki določa dodaten dohodek fizične osebe, ki se pod določeni pogoji ne obdavči. Točko citiram v nadaljevanju: 

12. del plače za poslovno uspešnost po zakonu, ki ureja delovna razmerja, ali vsebinsko primerljiv dohodek iz tujine, izplačan enkrat v koledarskem letu vsem upravičenim delavcem hkrati, če:

·      imajo vsi delavci pri delodajalcu pravico do izplačila dela plače za poslovno uspešnost in so pravica do izplačila dela plače za poslovno uspešnost ter merila za njegovo izplačilo določeni v splošnem aktu delodajalca, s katerim so delavci vnaprej seznanjeni, ali

·      je s kolektivno pogodbo dogovorjena možnost izplačila dela plače za poslovno uspešnost po merilih, dogovorjenih v tej kolektivni pogodbi ali dogovorjenih na način ali na podlagi te kolektivne pogodbe, in sicer do višine 70 % povprečne mesečne plače zaposlenih v Sloveniji. Šteje se, da imajo pravico do dela plače za poslovno uspešnost vsi delavci pri delodajalcu, če so pogoji za pridobitev pravice do dela plače za poslovno uspešnost s splošnim aktom delodajalca določeni enotno za vse delavce. 

Kot sem že omenila, je prišlo ob koncu leta 2017 do spremembe in so poslanci ta znesek dvignili na 100 % povprečne mesečne plače v RS.

Zgoraj navedeno 12. točko 44. člena ZDoh-2 sem citirala v celoti, saj kljub dolžini le enega samega stavka in le dvema alinejama - v praksi povzroča nemalo dodatnih vprašanj. Toliko, da je FURS že takoj ob sprejetju spremembe zakona prejel in objavil precej vprašanj zavezancev in podal odgovore nanje. 

Kar je seveda »klasika« za Slovenijo, zakaj enostavno, če lahko kompliciramo. Bojim se, da se uporabniki premalo zavedajo pasti, ki jih ena sama točka v praksi lahko povzroči in (ne)hote so tukaj dodatne davčne obveznosti. In ker bodo – če seveda izplačilo ne bo izpolnjevalo vseh pogojev 12. točke 44. člena ZDoh-2 – obračunane tudi zamudne obresti ter še kakšna kazen za prekršek, je nujno potrebno poznati – če pretiravam – vsako besedico te točke in jo po davčno pravilno umestiti v projekt izplačila dohodka za poslovno uspešnost.

Poglejmo dva od odgovorov FURS iz zbirke DOHODEK IZ ZAPOSLITVE – Dohodek iz delovnega razmerja (pogosta vprašanja in odgovori, 1. izdaja, zadnja posodobitev dne 7. 2. 2018): 

26.1 Katere kriterije mora delodajalec izbrati, da bo izplačilo bolj ugodno davčno obravnavano?

FURS: Davčna zakonodaja ne določa katere kriterije je treba oziroma se sme uporabiti. Izbira kriterija in meril je tako prepuščena delodajalcem, če jih opredelijo v splošnem aktu, oziroma so predmet socialnega dialoga s sindikati, če so opredeljeni v kolektivni pogodbi. Razlikovanje med tem, ali so pravica do dela plače za poslovno uspešnost in kriteriji ter merila za izplačilo določeni s splošnim aktom ali kolektivno pogodbo, je utemeljeno na delovnopravni zakonodaji in možnosti sodelovanja delavcev pri določevanju pravice, kriterijev in meril. Na odločitve delodajalca pri sprejemanju splošnega akta imajo delavci v skladu z 10. členom ZDR-1 le omejen vpliv (podajo mnenje, do katerega se mora delodajalec opredeliti, ne pa ga nujno upoštevati), zato je treba za te primere določiti, da morajo biti pogoji za pridobitev pravice in kriteriji ter merila za njihovo izplačilo urejeni enotno za vse delavce, kar pa ne pomeni nujno, da mora biti znesek izplačil dela plače za poslovno uspešnost enak za vse delavce. Ko pa so pravica do dela plače za poslovno uspešnost in kriteriji ter merila določeni v kolektivni pogodbi oz. na njeni podlagi, gre za drugačen položaj, saj je kolektivna pogodba po svoji naravi pogodba, sklenjena na podlagi doseženega sporazuma med strankami, zato pa tudi ni potrebe, da morajo biti pogoji za pridobitev te pravice, merila in kriteriji, določeni enotno za vse delavce, saj imajo ti aktivno vlogo pri sklepanju kolektivnih pogodb. S tem pa navedena ureditev upošteva tudi dejansko stanje, saj kolektivne pogodbe različno urejajo tovrstno področje, tudi s pooblastilom delodajalcu, da sam določi kriterije in merila za izplačilo dela plače za poslovno uspešnost. 

»Od primera do primera« je odvisno, kakšna je davčna obravnava natančno določene transakcije/dogodka/plačila …

26.6. Ali lahko podjetje v letu 2017 izplača del plače za poslovno uspešnost za leto 2016? 

FURS: Za uveljavitev ugodnejše davčne obravnave dela plače za poslovno uspešnost je pomembno, da je dohodek izplačan, od 1. januarja 2017 naprej, ter da so izpolnjeni pogoji določeni z zakonom, ne glede na to, na katero leto se nanaša izplačilo dela plače za poslovno uspešnost. V skladu s 15. členom Zakona o dohodnini – ZDoh-2 so z dohodnino obdavčeni dohodki fizičnih oseb, ki so bili pridobljeni oziroma doseženi v davčnem letu, ki je enako koledarskemu letu. Dohodek je pridobljen oziroma dosežen v davčnem letu, v katerem je prejet, če z ZDoh-2 ni drugače določeno. Šteje se, da je dohodek prejet, ko je izplačan ali kako drugače dan na razpolago fizični osebi. Določbe ZDoh-2R so začele veljati naslednji dan po objavi v Uradnem listu, uporabljajo pa se za davčna leta, ki se začnejo od vključno 1. januarja 2017. Za uveljavitev ugodnejše davčne obravnave dela plače za poslovno uspešnost je pomembno, da je dohodek izplačan po 1. januarju 2017, in da so izpolnjeni vsi pogoji, določeni z zakonom, ne glede na to, na katero leto se nanaša izplačilo dela plače za poslovno uspešnost. Davčno bolj ugodne obravnave bo deležno zgolj eno izplačilo dela plače za poslovno uspešnost v posameznem koledarskem letu. 

Za davčno ugodnejšo obravnavo (kot neobdavčen dohodek prejemnika) izplačila nagrade za poslovno uspešnost na podlagi določb in odgovorov FURS lahko izluščimo najpomembnejše: 

1) Izplačilo mora biti opravljeno v enem obroku vsem zaposlenim hkrati.

2) Izplačilo mora biti opravljeno v denarju.

3)Upravičeni morajo biti vsi zaposleni (pozor: ali gre za nagrajevanje na podlagi določil Kolektivne pogodbe ali le na podlagi internih aktov delodajalca).

4) Pravica, kriteriji morajo biti znani vnaprej (interni akti).

5) Gre za poslovno uspešnost podjetja, ne individualnega nagrajevanja.

Posebno opozorilo velja pri prispevkih za socialno varnost: zakonodaja se na področju prispevkov za socialno varnost glede izplačila za poslovno uspešnost ni nič spremenila, torej se prispevki za socialno varnost obračunajo in plačajo od celotnega zneska za poslovno uspešnost. Razumljivo je torej tudi to, da se s strani delodajalca določen znesek za nagrado za poslovno uspešnost dojema kot bruto znesek (znesek v višini 100 % povprečne bruto plače v RS, zadnji1 [1]znani podatek je 1.669,51 EUR), od katerega se obračunajo in plačajo prispevki za socialno varnost. 

Iz teorije v prakso:

Podajam praktične primere za izplačila nagrad zaposlenim ter pripadajoče davčne posledice:

Primer 1: Uprava družbe (ki je kolektivna pogodba ne zavezuje) je v januarju 2018 sprejela sklep, da se zaposlenim zaradi dobrih finančnih rezultatov v letu 2017 izplača bonus v višini ene plače vsakemu zaposlenemu. Izplačilo se opravi ob v mesecu februarju 2018 skupaj s plačo za januar 2018.

Davčni vidik: v tej družbi ne morejo izkoristiti določbe o neobdavčenem delu nagrade za poslovno uspešnost, saj zaposleni niso bili vnaprej seznanjeni o možnosti nagrade, o merilih za izplačilo. 

Primer 2: Družba je imela vnaprej pripravljene kriterije za izplačilo nagrade zaradi doseganja ciljev poslovne uspešnosti družbe, delavci so bili seznanjeni vnaprej. Uprava je sprejela sklep o izplačilu na podlagi vseh navedenih kriterijev, izplačilo pa je bilo (zaradi trenutnih težav z likvidnostjo) izplačano v dveh delih: v prvem delu so prejeli dohodek v višini 30 %, v drugem delu pa preostanek izplačila.

Davči vidik: v tej družbi so lahko izkoristili določbe o neobdavčenem delu nagrade za poslovno uspešnost le ob prvem izplačilu, saj za drugi del izplačila ni bil izpolnjen pogoj: izplačano enkrat na leto! 

Kaj določa ZDoh-2 glede »nagrajevanja v naravi«, ki ga opredeljuje kot boniteto (ugodnosti zaposlenih, ki jim jih nudi delodajalec)? 

Pri opredelitvi bonitet po ZDoh-2 je pomembno naslednje:

· boniteta je vsaka ugodnost, vsak proizvod ali storitev, iz česar izhaja, da bonitete niso izplačane v denarju, temveč so dane v naravi;

· kot boniteta se štejejo ugodnosti, ki jih delojemalcu ali njegovemu družinskemu članu zagotovi delodajalec ali z njim povezana oseba.

Davčna osnova pri bonitetah

Glede na obliko bonitet (ugodnosti v naravi) je v zakonu določeno, da se vrednost bonitete določi na podlagi primerljive tržne cene. Če te ni mogoče določiti, se znesek bonitete določi na podlagi stroška, ki je nastal pri delodajalcu v zvezi z zagotavljanjem bonitete, če zakon sam ne določa drugače (primer uporabe službenega vozila).

Zakon sam našteva le nekaj vrst bonitet (39. člen), ki naj bi bile v praksi bolj pogoste (uporaba osebnih vozil v zasebne namene, nastanitve, popusti ...), vendar pa to niso edine bonitete, temveč so lahko bonitete še druge ugodnosti, ki pa jih zakon sam ne našteva  posebej.

Posplošimo lahko - vsaka ugodnost, ki jo delodajalec nudi delavcu ali njegovemu družinskemu članu, je boniteta.

Vendar pa vsaka ugodnost še ni obdavčena kot boniteta, saj zakon nekatere ugodnosti izloča iz obdavčitve,2 pri čemer v nadaljevanju poudarjam le nekatere od njih:

·  Ugodnosti manjših vrednosti, ki jih delodajalec zagotavlja vsem delojemalcem pod enakimi pogoji, kot je zlasti regresirana prehrana med delom, uporaba prostorov za oddih in rekreacijo, pogostitve ob praznovanjih in v drugih podobnih primerih zagotavljanja običajnih ugodnosti; (primeri: redna tedenska rekreacija, obiskovanje dogodkov, organizacija sprostitvenih dogodkov za zaposlene (meditacija, joga, kulturne dejavnosti ...). Pozor: Če se lahko posamezna ugodnost natančno ovrednoti in pripiše točno določeni osebi, je takšna vrsta ugodnosti obdavčljiva, čeprav je na voljo »vsem zaposlenim pod enakimi pogoji.«

· Plačila delodajalca za dopolnilno izobraževanje in usposabljanje delojemalcev, ki je v zvezi s poslovanjem delodajalca, vključno z izobraževanjem in usposabljanjem v okviru izvajanja promocije zdravja na delovnem mestu v skladu z zakonom, ki ureja varnost in zdravje pri delu; (opomba PM primeroma: tečaji tujih jezikov, pridobivanje dodatnih veščin pri vodenju, delovanju v skupini ...)

· Uporaba parkirnega prostora, ki ga delodajalec zagotovi delojemalcu; (opomba PM: za miren prihod na delovno mesto je pomembna tudi mirna vožnja in »brezstresno« parkiranje ...).

· Uporaba računalniške in telekomunikacijske opreme, ki jo delodajalec zagotovi delojemalcu (opomba PM: včasih možnost uporabe najnovejših tehnoloških dosežkov odtehta kakršno koli nagrado v denarju). 

ZDoh-2 tudi določa, da niso obdavčene tudi ugodnosti, ki jih delodajalec delojemalcu ne zagotavlja redno ali pogosto, če vrednost vseh bonitet v mesecu ne presega 15 EUR.

Iz teorije v prakso:

Podajam praktične primere za izplačila nagrad zaposlenim ter pripadajoče davčne posledice:

Primer 1: Družba v okviru športnega zavoda zakupi dvorano za enkrat tedensko vadbo joge skupaj z inštruktorico joge. Zaposlenih oseb v družbi je 12 in vsi se lahko udeležijo treninga joge, ko uspejo in želijo.

Davčni vidik: Tako opisana ugodnost zaposlenim predstavlja boniteto v smislu določil ZDoh-2, vendar jo uvrstimo v »ugodnosti manjših vrednosti, ki so na voljo vsem zaposlenim pod enakimi pogoji« in je kot taka boniteta neobdavčen dohodek. 

Primer 2: Družba iz Primera 1 poleg navedene ugodnosti zaposlenim na vodilnih mestih omogoča še enkrat tedensko individualno uro učenja joge v vrednosti 25 EUR za posamezno uro.

Davči vidik: Plačilo individualnih ur joge ne izpolnjuje več pogojev za neobdavčeno boniteto. Družba mora plačani znesek za individualne ure joge vključiti v davčno osnovo pri izplačilu plače. 

Zaključek:

Sestavek vsebuje določila Zakona o dohodnini (UL RS, št. 117/06 z dopolnitvami), nekaj primerov in mnenje avtorice.

Opozarjam, kot radi napišejo na Fursu: »od primera do primera« je odvisno, kakšna je davčna obravnava natančno določene transakcije/dogodka/plačila … Naj vam ta zapis služi kot pripomoček, napotilo, kako dejansko davčno obravnavati posamezen dogodek v vaši družbi.